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Proprietà gravata di diritto di superficie

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Imposta di registro: valore della proprietà gravata da diritto di superficie

Approvato dalla Commissione studi tributari il 30 aprile 2004

Fattispecie: con separati atti viene prima costituito da Tizio a favore di Caio un diritto di superficie su un appezzamento di terreno agricolo, poi viene trasferita da Tizio allo stesso Caio la proprietà del detto terreno. Il prezzo dichiarato nel secondo atto risulta inferiore al c.d. valore catastale della piena proprietà del terreno, risultante dalla applicazione dei coefficienti al Reddito Dominicale.

Quesito: si chiede di conoscere se il competente Ufficio della Agenzia delle Entrate possa procedere, agli effetti della applicazione dell'imposta di registro, a rettifica del valore della proprietà del terreno trasferita con il secondo atto e in base a quali criteri debba essere valutata la proprietà di un terreno gravato da diritto di superficie.

Esame della normativa e considerazioni sulla stessa

Il Testo Unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro (D.P.R. 26.04.1986, n. 131), a differenza di quanto previsto per il calcolo della base imponibile nel caso di costituzione o cessione dei diritti di enfiteusi, usufrutto, uso e abitazione e nel caso di trasferimento della "nuda proprietà", ovvero della proprietà gravata dai detti diritti, non contiene alcuna norma specifica ai fini del calcolo della base imponibile nel caso di costituzione del diritto di superficie. Non si tratta dell'unico diritto reale su cosa altrui, per il quale non sono stabiliti appositi criteri per la determinazione della base imponibile: lo stesso avviene infatti anche per i diritti di servitù (1). Una ragione plausibile di ciò può essere trovata nella estrema varietà del contenuto e dell'oggetto di tali diritti. In ispecie, per quanto riguarda il diritto di superficie, come diritto di fare e mantenere sopra o sotto un suolo altrui una costruzione, per un tempo determinato o a tempo indeterminato, il valore del diritto dipende:

- dal tipo di intervento edilizio (sul suolo e/o in sottosuolo);

- dal tipo, dalla natura e dalla estensione (volume o superficie coperta e altezza) della specifica costruzione per il quale viene concesso;

- dalla durata del diritto.

Si tratta di elementi variabili, da valutare caso per caso, non suscettibili di essere assoggettati a rigidi parametri (2). Troverà pertanto applicazione l'articolo 43, comma 1, del citato DPR 131/1986.

Unico limite, imposto dalla logica, è che il valore del diritto di superficie non potrà mai essere superiore a quello della piena proprietà del terreno sul quale viene concesso.

In tutti i casi di costituzione o trasferimento di diritti reali su cosa altrui,che trovano una specifica disciplina ai fini del calcolo della base imponibile, il valore imponibile della proprietà gravata da uno di tali diritti è sempre determinato per differenza: valore della piena proprietà meno valore del ius in re aliena.

Parrebbe potersene ricavare un principio logico-giuridico, applicabile anche ai casi non previsti, sì da poter affermare che il valore della proprietà gravata da un diritto di superficie non può superare il valore della piena proprietà non gravata da tale diritto.

L'articolo 52 prevede che l'ufficio delle entrate, se ritiene che i beni immobili o i diritti reali immobiliari abbiamo un valore venale superiore a quello dichiarato o al corrispettivo pattuito, provvede a rettifica di tale valore, ma, al comma 4, esclude la possibilità di rettifica per gli immobili iscritti in catasto con attribuzione di rendita (con esclusione dei terreni per i quali gli strumenti urbanistici prevedono la destinazione edificatoria), se il valore o corrispettivo è stato dichiarato in misura non inferiore a quello calcolato in base ai c.d. coefficienti, e per la nuda proprietà e i diritti reali di godimento sugli immobili stessi, se il valore o corrispettivo è stato dichiarato in misura non inferiore a quello determinato a norma degli articoli 47 e 48, che dettano i criteri per il calcolo del valore imponibile dell'enfiteusi, dell'usufrutto, dell'uso, della abitazione e, per differenza, della proprietà gravata da tali diritti.

Parte della dottrina (3) ritiene possibile - in ipotesi di vendita di suolo con riserva del diritto di superficie - quantificare il valore di tale ultimo diritto in almeno la metà del valore della piena proprietà. Ma si tratta di una tesi priva di fondamento normativo ed indimostrata.

In effetti si deve prendere atto che nessun criterio è dettato per il calcolo del valore del diritto di superficie e, correlativamente, per la proprietà gravata da tale diritto, e pertanto la rettifica del valore da parte dell'ufficio potrà essere esclusa solo se il valore o corrispettivo dichiarato (tanto per il diritto di superficie, quanto per la proprietà) non sia inferiore al valore del bene, calcolato con i coefficienti in base alla rendita catastale.

Ovviamente l'ufficio, nel rettificare il valore, tanto del diritto di superficie, quanto della proprietà, dovrà tenere conto degli elementi di durata ed oggetto del diritto di superficie, di cui si è detto sopra e troverà un limite logico nel valore venale della piena proprietà, come limite massimo per l'accertamento di valore.

Risposta al quesito

Si ritiene che nella fattispecie prospettata, in cui il valore della proprietà del terreno - pur gravato da diritto di superficie - è stato dichiarato in misura inferiore a quello "catastale", sia legittimamente esercitabile il potere di rettifica del valore da parte dell'ufficio, il quale dovrà tenere conto, con riguardo al caso concreto, del decremento del valore venale della proprietà, per essere gravata dal diritto di superficie, senza essere legato a specifici parametri normativi, se non quelli dettati in generale per la determinazione del valore venale.

Diego Podetti

_________________________

(1) Ad esempio, in caso di trasferimento di terreno agricolo già gravato da servitù, il valore da indicare in atto, ad evitare la possibilità di rettifica del valore da parte dell’ufficio delle Entrate, dovrà essere non inferiore al valore minimo catastale, senza la possibilità di detrazione da tale valore del decremento dovuto al peso della servitù.

(2) Cfr. quanto testualmente leggesi in Circ. n. 9 (prot. n. 9/188) del 28 aprile 1992 Dir. II.DD. anche se dettata in materia di rivalutazione obbligatoria dei fabbricati e delle aree fabbricabili delle imprese: "Naturalmente le caratteristiche del diritto di superficie (ad esempio la durata, l'ampiezza, l'esclusività, eccetera) influiranno sul valore del diritto stesso e, per converso, sul valore della nuda proprietà, e di ciò si terrà conto ai fini del limite quantitativo che la rivalutazione incontra nel valore di mercato".

(3) Cfr. Magurno - Lanzillotti in Casi e questioni tributari ancora insoluti, Vita Notarile, n .1-2, anno 1981, pag. 398 e segg.; sul problema della riserva del diritto di superficie quale deductio ammissibile nell'ipotesi di vendita del suolo, in contestazione della teoria del "doppio trasferimento", cfr. Allotta Francesco, Riserva di superficie e doppio trasferimento,Nota a Comm. II grado Palermo 22 novembre 1988, in Vita Notarile, 1988, n. 6, pag. 1059 e segg.

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In effetti si deve prendere atto che nessun criterio è dettato per il calcolo del valore del diritto di superficie e, correlativamente, per la proprietà gravata da tale diritto, e pertanto la rettifica del valore da parte dell'ufficio potrà essere esclusa solo se il valore o corrispettivo dichiarato (tanto per il diritto di superficie, quanto per la proprietà) non sia inferiore al valore del bene, calcolato con i coefficienti in base alla rendita catastale.

Forse mi sfugge qualcosa…

Se ho costituito un diritto di superficie su di un terreno immagino che ci sia in programma un qualche intervento edilizio, e dunque che il terreno sia edificabile.

Ora, se il terreno è edificabile, per calcolare la base imponibile in caso di trasferimento, non si applica il cosiddetto criterio di valutazione automatica (art. 52, 4°co, legge Registro) bensì si procede all’attribuzione di valore mediante stima diretta (art. 52, 4°co, ult. periodo, legge Registro).

Dunque nel caso di specie anche il riferimento all’esatto valore catastale non precluderebbe la rettifica da parte dell’ufficio Entrate.

In sostanza, leggendo la risposta al quesito, non comprendo se, nella fattispecie presa in esame, per determinare il valore della proprietà gravata da dir di superficie si debba procedere o meno alla stima diretta.

Spero che qualcuno abbia compreso il mio dubbio.

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